在涉税类走私犯罪中，偷逃税额的认定至关重要。它既是入罪的门槛也是衡量情节轻重的重要标准。所以对公诉机关指控偷逃税额的审查是辩护工作的重中之重，同时也是考查律师专业技能的重点问题。实践中，公诉机关指控偷逃税额主要依据海关缉私局出具的《涉嫌走私的货物、物品偷逃税款海关核定证明书》(以下简称《证明书》)予以证明。根据《中华人民共和国海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》(2018年修订)(以下简称《暂时办法》)第五条的规定，海关出具的计核结论，经海关走私犯罪侦查机关、人民检察院和人民法院审查确认，可以作为办案的依据和定罪量刑的证据。既然作为证据使用，辩护律师应着重审查提出质证和辩护意见。笔者将实践中遇到的情况进行疏理，供借鉴。

一、关于《证明书》出具程序的审查

1.《暂行办法》规定，办理走私案件需要计核偷逃税款的，海关相关部门(以下简称“送核单位”)应当持《涉嫌走私的货物、物品偷逃税款送核表》(以下简称《送核表》)送交其所在海关的计核部门。由此可见送交审核与实际审核虽同属海关内设机构但应是两个部门。原则上来讲即使是两部门也同隶属于海关，导致海关既要负责缉查走私犯罪又负责偷逃税款的计算，从程序正义的角度来讲是不合适的。但即使在这种情况下同，实践中仍会现由同一部门侦查同一部门计核的情况。碍于目前没有进一步的法律规定，辩护律师只能在现有的规范框架内力求程序公正，要求由不同的部门负责进而确保计核结果的公平、公正。

2.海关计核部门应自接受计核之日起7个工作日内作出具体结论。除遇到需对涉嫌走私的货物、物品进行查验取样;需进行检验、鉴定;提供计核所需的账册、文件;对价格进行评估等情形。若超出上述期限应由计核部门说明理由，如不能给出合理理由的情况下，不应作为定案依据。

3.《证明书》计核的依据是随案移送的涉嫌走私的货物、物品的报关单、合同、商业发票、提(运)单、保险单、说明书、技术材料、使用损坏程度的记录和照片等等一系列的附随资料。这些资料都属于认定案件事实的证据，收集程序理应符合相关法律的规定，同样是律师审查的重点。这里延伸一点的是，律师审查时不仅要关注这些证据的程序问题也应包括实体问题，如与案件有无关联，是否具备真实性。当这些基础材料出现问题的时候，依据其作出的《证明书》自然不能作为定案依据。

4.当辩护人、犯罪嫌疑人、被告人对海关出具的《证明书》有异议时，可以向办案机关提出重新核定的申请，经海关走私犯罪侦查机关、人民检察院或者人民法院审查同意后，由原送核单位送交重新核定。值得关注的是，无论是重新核定还是补充核定，均应另行指派计核人员进行。

二、关于《证明书》内容的审查

海关计核的偷逃税款是怎么来的?简单来讲，偷逃税款=涉案税款-已缴税款;已缴税款在海关通关系统中有数据留存，办案部门很容易调取;涉案税款=关税+消费税+增值税;关税、消费税、增值税又分别等于其计税价格*计税税率。由此可知，计税价格与税率是关键问题。

(一)计税价格的确定

计税价格以成交价格确定，成交价格不能确定时，计税价格如何确定?《暂行办法》第十七条规定，涉嫌走私的货物成交价格经审核不能确定的，其计税价格应当依次以下列价格为基础确定：

1.海关所掌握的相同进口货物的正常成交价格;

2.海关所掌握的类似进口货物的正常成交价格;

3.海关所掌握的相同或者类似进口货物在国际市场的正常成交价格;

4.国内有资质的价格签证机构评估的涉嫌走私货物的国内市场批发价格减去进口关税和其他进口环节税以及进口后的利润和费用后的价格，其中进口后的各项费用和利润综合计算为计税价格的20%;

5.涉嫌走私的货物或者相同、类似货物在国内依法拍卖的价格减去拍卖费用后的价格;

6.按其他合理方法确定的价格。

然而司法实践中极少采用该条第一、二、三、五款规定的方法确定，而直接采用第四款来确定计税价格。如果以第四款确定计税价格，必然会有县级以上各级人民政府价格主管部门出具的《价格认定结论书》，确定涉案货物的国内市场批发价格，再以此确定计税价格。在下一篇中我们可以再延伸一下关于《价格认定结论书》的审查认定。

(二)计税税率的确定

确定税率的核心问题就是确定商品归类，商品归类可以简单理解为对进出口商品进行身份(即“税号”)确认。海关根据身份确定适用的税率。根据《中华人民共和国关税条例》规定，进出口货物须根据《中华人民共和国进出口税则》以下简称《税则》和《中华人民共和国进境物品进口税税率表》决定适用最惠国税率、协定税率、特惠税率、普通税率、关税配额税率、暂定税率、行邮税率档次等税率的规定。但是在实务中，归类涉及方方面面的问题，这里举两个例子。

我国海关对货物、物品适用不同的管理规定。“物品”为当事人自用的商品，自用既包括自己使用也包括赠送亲友。“货物”指进口后用以销售的商品。两者适用的税率也不一样。在海关总署规定数额以内的个人自用进境物品，免征进口税。超过海关总署规定数额但仍在合理数量以内的个人自用进境物品，征收行邮税。我国对物品仅征收行邮税，即物品进口税，行邮税的计征方式是从价计征，其税率小于同种货物的普通税率，大于最惠国税率。譬如，根据《中华人民共和国进出口税则(2023)》(以下简称”《进出口税则》”)，自行车作为货物的普通税率是130%，作为物品的行邮税税率是20%，最惠国税率按类型不同为5%或7%。在走私案件既有货物、又有物品的情况下，辩护人应审查计核机关是否将其区分计核。

(2016)浙01刑初171号杨建伟、陈鹏宇走私普通货物、物品一审刑事判决书显示，计核部门将涉案货物作为“珍珠制品”计核，但查获的走私珍珠制品中，大多是由一根丝线穿制的珍珠串珠，与成品项链之间有明显差异。辩护人提出，根据《进出口税则商品及品目注释》的规定，“天然或养殖珍珠，不论是否加工或分级，但未成串或镶嵌”与“天然或养殖珍珠，为便于运输而暂穿成串”两种在同一项下，税率等应给予同等对待。因此，涉案串珠的偷逃税额应按照珍珠散珠而非珍珠项链的税率进行计核。该辩护意见被浙江省杭州市中级人民法院采纳，相关货品计核税率从35%降至21%。

可见，涉案货物、物品的归类是一个专业性很强问题，同一种物品可能归入不同类别从而适用不同的税率。所以要求辩护人要与客户积极交流沟通，熟练掌握行业内部的特定知识、交易习惯等。实践中归类有争议的，可以求助于专业人士。计核部门也可以要求送核单位提留货样送海关化验机构或者其他有机机构出具鉴定结论，鉴定结论中涉及品名、成分、用途的内容可以用来借鉴，确定归类。

在商品归类存在不同理解的情况下，辩护人应通过比较不同类别下适用的税率大小，从有利于被告人的角度出发，提出自己的质证及辩护意见。

走私犯罪涉及的种类多、范围广，相对的专业性问题也多，笔者抛砖引玉将工作中遇到的问题进行简单归纳，期待有同样兴趣的朋友共同讨论。

以上均为个人观点，如有不妥欢迎指证。